Usługi podologiczne a zwolnienie z VAT

Nawet najbardziej skomplikowane zabiegi podologiczne nie mogą korzystać ze zwolnienia z VAT. I to nawet jeśli podatnik świadczący tego rodzaju usługi posiada inny tytuł zawodowy zaliczany do katalogu zawodów medycznych. Wszystko dlatego, że zawód podologa nie stanowi zawodu medycznego w rozumieniu odpowiednich przepisów.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy z 11.3.2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.; dalej: VATU), zwolnione z VAT są usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów lekarza i lekarza dentysty, pielęgniarki i położnej, psychologa oraz zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z 15.4.2011 r. o działalności leczniczej (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 711 ze zm.; dalej: u.d.l.).

Zgodnie z tym ostatnim przepisem, osoba wykonująca zawód medyczny to osoba uprawniona na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osoba legitymująca się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.

Stan faktyczny

Podatnik posiada zawodowy tytuł technika analityki medycznej, ale prowadzi działalność gospodarczą, w ramach której wykonuje zabiegi z zakresu podologii. A zakres ten jest niezwykle szeroki. Poza standardową konsultacją podologiczną obejmuje m.in. także wykonywanie indywidualnych wkładek, zabiegi laserowe i lecznicze, usuwanie kurzajek, jonoforezę, kriochirurgię, badania skórne, bakteriologiczne. A nawet rekonstrukcję i protetykę paznokcia, walkę z modzelami, grzybicą czy usuwanie krwiaków.

Podatnik żyje w uzasadnionym przekonaniu, że wykonywanie ww. zabiegów wymaga od niego solidnej wiedzy z zakresu nauk medycznych. Podolog bada, diagnozuje, zleca badania i przeprowadza specjalistyczne zabiegi związane ze zmianami patologicznymi stóp. Zabiegi podologiczne to więc zdaniem podatnika realna i wysoce profesjonalna pomoc dla osób cierpiących z powodu dolegliwości w obrębie stóp bez względu na wiek i płeć pacjentów. Niektóre choroby stóp stanowią zagrożenie nie tylko dla osoby chorej, ale dla całego społeczeństwa ze względu na łatwość przenoszenia choroby w miejscach publicznych.

W ramach wykonywanych przez siebie usług podatnik ściśle współpracuje z lekarzami ortopedami, chirurgami oraz laboratoriami medycznymi i fizjoterapeutami. Podatnik zatrudnia także pracownika z wykształceniem kosmetycznym, który wykonuje część ww. zabiegów. Podatnik postanowił potwierdzić, czy wykonywane w ww. zakresie usługi mogą korzystać ze zwolnienia z VAT.

Stanowisko organu

Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 7.10.2021 r., 0112-KDIL1-1.4012.512.2021.1.AW, Legalis, zaznaczył, że warunkiem zastosowania zwolnienia z VAT usług świadczonych w obrębie zainteresowania podatnika jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek. Przedmiotowej, dotyczącej rodzaju świadczonych usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Po drugie zaś, przesłanki o charakterze podmiotowym, odnoszące się do usługodawcy, który musi wykonywać zawód medyczny.

Przepisy nie dają podstaw do tego, aby zakresem opieki medycznej podlegającej zwolnieniu objąć wszystkie działania medyczne wynikające z procesu leczenia. Czynności, których celem nie jest ochrona zdrowia, nie mogą być uznane za świadczenia opieki medycznej i nie mogą podlegać zwolnieniu z VAT. Jeśli więc kontekst, w jakim usługa jest wykonywana, pozwala ustalić, że jej głównym celem nie jest ochrona zdrowia, włączając w to utrzymanie lub przywrócenie zdrowia, lecz udzielanie porad wymaganych przed podjęciem decyzji wywołujących skutki prawne, zwolnienie nie ma zastosowania do takiej usługi.

Usługi podologiczne co prawda są usługami w zakresie opieki medycznej, służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Niemniej, zawód podologa nie jest zawodem medycznym w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 u.d.l. Nie zmienia tego fakt, że zawód ten wymieniony został w grupie praktykujących niekonwencjonalne lub komplementarne metody terapii. Zawód podologa nie został w ogóle wymieniony w grupie specjalistów do spraw zdrowia obejmującej lekarzy, pielęgniarki, położne, specjalistów do spraw ratownictwa medycznego, lekarzy weterynarii, lekarzy dentystów, diagnostów laboratoryjnych, farmaceutów oraz innych specjalistów ochrony zdrowia. Tym samym, osoba posiadająca kwalifikacje do wykonywania ww. zawodu, np. magister podologii – nie spełnia przesłanki podmiotowej do skorzystania ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 VATU.

Omawiana interpretacja indywidualna aż tak bardzo nie zaskakuje. Dla skorzystania ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 VATU niezbędne jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie. Skoro podolog nie jest zawodem medycznym, o zwolnieniu nie może być mowy. Choć opisany przez wnioskodawcę zakres czynności wykonywanych w ramach zabiegów podologicznych brzmi imponująco i bardzo „medycznie”. Nie jest jednak kwestią fiskusa rozstrzyganie tej kwestii, o co nie można mieć do niego pretensji.

Co ciekawe, podatnik ma też uprawnienia technika analityki medycznej. To już jest zawód medyczny. Niemniej, podatnik nie świadczy usług z zakresu podologii w ramach wykonywania zawodu technika analityki medycznej. Technik jest bowiem uprawniony do wykonywania określonych czynności diagnostyki laboratoryjnej. Częściowo wchodzą one do zakresu obowiązków podologa. Sam fakt ów nie uprawnia jednak technika do świadczenia usług w zakresie zabiegów podologicznych jako takich. O zwolnieniu z VAT nie może być więc mowy.

Przyjęte na gruncie VAT rozwiązanie w zakresie zwolnienia z VAT usług medycznych wymaga, aby były one świadczone przez osoby wykonujące zawody medyczne. Tylko takie osoby fachowo, stale i w celach zarobkowych zajmują się wykonywaniem zajęcia mającego związek z medycyną i które mają odpowiednie kwalifikacje. Przez kwalifikacje natomiast należy rozumieć zasób wiedzy i umiejętności wymaganych do udzielania świadczeń zdrowotnych. Oczywiście, nie można kwalifikacji tego rodzaju odmówić także podologowi. Niemniej, nie każde świadczenie opieki medycznej objęte jest zakresem zwolnienia od podatku, zwolnienie to dotyczy tylko świadczeń o odpowiednim poziomie jakości, biorąc pod uwagę wykształcenie zawodowe osób je wykonujących. Nie ma więc znaczenia, że podologia jest dziedziną zajmującą się diagnozowaniem i leczeniem chorób stopy i stawu skokowo-goleniowego.

Więcej szczęścia mają np. dietetycy (zob. interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 5.8.2021 r., 0114-KDIP4-2.4012.409.2021.1.SKJ), para-medycy świadczący zabiegi hydrokolonoterapii (zob. interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 30.7.2021 r., 0114-KDIP4-2.4012.272.2021.2.SKJ). Mniej zaś np. zielarz-fitoterapeuta (zob. interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 22.7.2021 r., 0111-KDIB3-2.4012.300.2021.2.ASZ). Więcej szczęścia to mniej VAT, ale na koniec i tak koszty danej klasyfikacji ponosi klient korzystający z danego świadczenia. Skali nieprawidłowego rozliczania VAT przy tego typu usługach nie znamy, ale jedno wiem na pewno, że znaczna większość gabinetów świadczących owe usługi żyje w przekonaniu, iż świadczą usługi medyczne zwolnione z VAT, co w niedalekiej przyszłości może być dla nich dość kosztowne, gdyż w przypadku ewentualnej kontroli ze strony fiskusa domiar w wysokości 23% może zaboleć.